¿Cuándo corresponde la devolución del ITBMS?

PANAMÁ.

Con fundamento en el artículo 25 del reglamento, los créditos surgidos del Impuesto de Transferencia Bienes Muebles y Servicios (ITBMS) por compras locales o importaciones no son susceptibles de devolución: no obstante los pagos en exceso producto de retenciones en la fuente por entidades del Estado y remitidos al Tesoro Nacional como pago de ITBMS por cuenta del contratista que producen un exceso en el pago, son susceptibles de devolución, pues no constituye un crédito fiscal producto de compras con ITBMS.

Sino que constituye un pago en exceso, con lo cual el contribuyente no solo ha cumplido sino que ha excedido el pago y no parece razonable que se le castigue aplicándole una norma que no le es aplicable, generándole una lesión a sus finanzas.

En casos como este, se encuentran y encontrarán grandes contratistas de proyectos con el Estado, por lo que es muy importante que el criterio aplicado hasta la fecha sea revisado o que la Corte Suprema de Justicia (CSJ) se pronuncie sobre el tema.

La Dirección General de Ingresos (DGI) debería revisar el tema a profundidad, pues como hemos visto la retención por parte de una entidad del Estado no constituye un crédito fiscal producto de compras locales o importaciones sino que constituye un pago en exceso.

En un caso similar sin precedentes que he tramitado durante dos administraciones seguidas (10 años), la DGI, en dos oportunidades resolvió que los pagos en exceso son susceptibles de devolución del impuesto pagado en exceso, pero la Contraloría General negó el pago, el caso se encuentra en proceso ante la Sala Tercera de la CSJ.

Del análisis previo podemos concluir que a pesar de que el ITBMS (antes ITBM), cuenta con 37 años, en la práctica aún produce conflictos.

Con los grandes proyectos de infraestructura que se están llevando a cabo en el país por consorcios y empresas transnacionales se generaran nuevos y mayores conflictos sobre este tema, por lo que me parece oportuno que el asunto, sea sometido al análisis profundo que requiere.

Sería conveniente revisar la ley, los reglamentos, los criterios y la lógica de su aplicación para no enviar mensajes a los inversionistas distintos a los que constituyen el objetivo del país.

Recaudar sí, pero también, devolver cuando lo recaudado no corresponde al Tesoro Nacional sino al contribuyente.

En otro caso sin precedentes que también se encuentra en la CSJ, la entidad del Estado le retuvo ITBMS a un contratista que había suscrito contrato antes de entrar en vigencia el ITBMS a los servicios; sin embargo, cuando la entidad realiza el pago ya estaba en vigencia el ITBMS a los servicios y le retuvieron el 50% del ITBMS a pesar de que el contratista nunca facturó con ITBMS.

Estos y otros casos, así como los criterios aplicados, deben revisarse para garantizar la seguridad jurídica de las inversiones en el país. Ojalá el Tribunal Administrativo Tributario logre este objetivo, hacer justicia aplicando la ley en lugar de criterios de recaudación a pesar de la ley.

Como profesional de carrera de la tributación, no estoy de acuerdo con quienes no pagan sus impuestos, pero tampoco puedo estar de acuerdo que a quienes pagan en exceso no se les devuelva lo pagado en exceso y mucho menos puedo estar de acuerdo si para sustentar la negativa, se le aplica una norma inaplicable al caso, con el fin de negar la devolución.

La ley debe cumplirse tanto por los administrados como por administradores. Dar el mejor ejemplo de aplicación de la ley también es una forma apropiada de educar al contribuyente. Si un contribuyente percibe que le aplican injustamente la ley, imagínese usted con cuáles criterios planificara su próximo proyecto.

ANTECEDENTES Y NORMA BAJO ANÁLISIS

El artículo 25 del Decreto Ejecutivo 84 de 2005 que reglamenta el ITBMS, modificado por el artículo 17 del Decreto Ejecutivo 91 de 2010, establece que el crédito fiscal que surja de los débitos y créditos fiscales no genera derecho a devolución en ningún caso.

Distinto al reglamento la ley no establece tácitamente esta condición, por lo que en caso de un análisis técnico exhaustivo, por la CSJ, el mismo pudiera resultar ilegal.

¿Cómo surgen los créditos fiscales de ITBMS, según la ley y el reglamento? Según la ley el crédito fiscal de ITBMS, estará integrado por:

1) El impuesto de ITBMS incluido en las facturas de compras locales de bienes y servicios.

2) Por el impuesto de ITBMS pagado en las importaciones.

Por su parte, el reglamento agrega que también constituyen créditos fiscales de ITBMS, los ITBMS incluidos en las facturas que indican ITBMS incluido siempre y cuando el vendedor los discrimine y agregue el RUC del comprador, también indica el reglamento que constituyen créditos fiscales de ITBMS, los que se les retiene a los extranjeros que prestan servicios en el país. (Recuerden que si un extranjero presta servicios en Panamá, quien recibe el servicio debe retener ITBMS e impuesto sobre la renta. Usualmente no se hace lo primero y pocas veces lo segundo).

FORMAS ACTUALES DE OBTENER LA DEVOLUCIÓN DE ITBMS

A pesar de lo que señala el reglamento de que en ningún caso se devuelven créditos fiscales de ITBMS, la ley; de mayor jerarquía, señala que se podrán devolver los créditos de ITBMS, que le surjan a los exportadores, reexportadores y asimilados en forma de Certificados de Poder Cancelatorios (CPC).

Por otra parte, la ley señala que los importadores y los fabricantes de productos alimenticios o farmacéuticos y medicinales que la totalidad de su producción sea comercializada localmente, tienen derecho a ser considerados asimilados a exportadores y podrán deducirse como crédito de ITBMS para el propósito del AMIR, los ITBMS pagados en la compra de material de empaque o solicitar CPC.

Como se aprecia en los dos casos mencionados, la norma legal prevé la devolución de créditos de ITBMS en forma indirecta. Por lo anterior, queda un poco debilitado el reglamento al señalar que en ningún caso procede la devolución de ITBMS, por razón de los créditos de ITBMS.

No olvidemos que la ley de ITBMS ha sufrido importantes cambios desde su promulgación en 1975. En los años 2002, 2005, 2009 y 2010 la ley sufrió importantes cambios de parte de cada administración, las cuales no necesariamente tomaron ni mantuvieron las razones de cada una de ellas, lo que ha producido al contribuyente distintas complicaciones al tener que someterse al criterio distinto de cada administración nueva sobre el enfoque y criterios de aplicación de la misma.

DIFERENCIA ENTRE UN CRÉDITO FISCAL DE ITBMS Y UNA RETENCIÓN DE ITBMS HECHA POR LAS ENTIDADES DEL ESTADO

En el año 2005, mediante el Decreto Ejecutivo N°84 se estableció que los organismos del Estado, Entidades Descentralizadas, Empresas Publicas y Municipios deberían efectuar retención del 50% del ITBMS a quienes vendieran bienes o servicios a las entidades del Estado.

El importe a retener por estos Agentes de Retención se fijó en el 50% del ITBMS incluido en la factura emitida contra el Estado.

El análisis de la definición de crédito fiscal de ITBMS que señala la ley y el reglamento, me permite concluir que la retención que las entidades del Estado efectúan a los distintos proveedores no constituyen créditos de compras ni de importación; por el contrario, esas retenciones se convierten en pagos directos realizados por un tercero (entidad del Estado), al Tesoro Nacional, por cuenta del proveedor/contratista/contribuyente.

En la práctica, la entidad del Estado retiene el monto del ITBMS y se lo remite al Tesoro Nacional por cuenta del contribuyente, entregándole al mismo un comprobante del pago realizado a su nombre, convirtiéndose éste en un pago y de ninguna manera en un crédito fiscal de ITBMS producto de compras, como ha interpretado la administración.

Puedo entender que se genere algún grado de confusión entre los conceptos legales y administrativos. No obstante, es deber de la administración mantener y aplicar la norma legal para que los contribuyentes no se afecten con criterios administrativos sino que se les aplique el beneficio que la ley les otorga.

Administrativamente, se podría confundir que el saldo que surge a favor de un contribuyente por razón de créditos de ITBMS o por razón de pagos en exceso constituyen créditos fiscales, cuando realmente el crédito fiscal de ITBMS surge de las compras e importaciones mientras que el pago en exceso surge por dinero pagado de más por el contribuyente o por un tercero (agente de retención) por cuenta del contribuyente mediante retención.

Para propósitos de la ley de ITBMS solo es crédito el que surge de las compras o de las importaciones, el otro administrativa y contablemente podría llamársele un crédito porque se ha pago en exceso.

Pero dicho pago en exceso sí es susceptible de ser devuelto sin impedimento en la ley, debido a que no es un crédito surgido de compras o importaciones como prevé la ley.

Por ejemplo, si un contribuyente envía un cheque al Tesoro Nacional pagando ITBMS, este pago no constituye un crédito surgido de compras locales ni de importaciones; por lo tanto, si este pago realizado por el contribuyente o por la entidad del Estado resultare en exceso del monto que debió pagarse, el mismo debe devolverse al contribuyente en virtud que constituye un pago en exceso no un crédito fiscal por compras de ITBMS, tal como lo define el reglamento.

EFECTO DE LA RETENCIÓN DEL 50% DEL ITBMS, A CONTRATISTAS DEL ESTADO

En la práctica, un contratista del Estado suscribe un contrato con una entidad del Estado, digamos que por 200 millones y adquiere bienes y servicios gravados con ITBMS por 150 millones de dólares.

En el argot contable, si una entidad resulta con un saldo a favor, se dice que tiene un crédito a su favor; no obstante legalmente no se pueden hacer esas analogías, pues cada ley contiene su propia definición y para el caso del ITBMS la ley y el reglamento claramente señalan que un crédito fiscal surge de las facturas de compras e importaciones, no de los pagos en exceso.

En el caso que presento, pueden surgir dos consecuencias, una más desfavorable que la otra.

Si el contratista opta por pagar el ITBMS de 3.5, la retención que le efectuó el agente de retención de 7 millones le resultará en un pago en exceso no de 3.5, sino de 7 millones, el cual es susceptible de que se le devuelva.

Si el mismo conoce sus derechos, descontará la retención de 7 millones, la que le generará, como hemos visto, un pago en exceso de 3.5 millones.

*Especialista en Tributación/ Contador Público Autorizado y Maestría Tributaria